Brak wykształcenia kierunkowego nauczyciela nie odbiera mu prawa do zwolnienia z VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił indywidualną interpretację, w której przedsiębiorcy uczącemu gry w szachy w przedszkolach i szkołach odmówiono prawa do zwolnienia z VAT.

WSA we Wrocławiu uwzględnił skargę przedsiębiorcy, który w ramach prowadzonej od 2017 r. działalności gospodarczej świadczy osobiście usługi nauki gry w szachy. Mężczyzna w 2023 r. wystąpił o indywidualną interpretację, aby potwierdzić, że ma prawo do zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem, z podatku zwolnione są usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Przepis ten jest odzwierciedleniem art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z podatku nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

We wniosku przedsiębiorca przekonywał, że pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności, przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy Karta Nauczyciela. Argumentował, że skoro posiada doświadczenie i umiejętności szachowe, jak również odpowiedni warsztat dydaktyczny, to można go uznać za nauczyciela, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Powołał się też na rozporządzenie Ministra Edukacji Narodowej z 14 lutego 2017 r., zgodnie z którym podstawa programowa kształcenia na poziomie podstawowym obejmuje wykorzystanie szachów i innych gier planszowych lub logicznych do rozwijania umiejętności myślenia strategicznego, logicznego, rozumienia zasad itd. Dlatego, skoro usługi nauczania gry w szachy mieszczą się w podstawie programowej przewidzianej dla kształcenia powszechnego i są świadczone przez nauczyciela, to spełniona jest zarówno przedmiotowa, jak i podmiotowa przesłanka, warunkujące zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się z tym stanowiskiem. W indywidualnej interpretacji 0112-KDIL3.4012.113.2023.2.EW z 17 kwietnia 2023 r. przypomniał, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Zdaniem fiskusa, w sytuacji opisanej we wniosku nie jest spełniona żadna z tych przesłanek. Dyrektor KIS odwołał się do wyroku TSUE (C-373/19), który w 2021 r. uznał, że pojęcie kształcenia powszechnego lub wyższego w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania. Jest to bowiem nauczanie specjalistyczne, świadczone w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego. Powołując się na to orzeczenie, Dyrektor KIS uznał, że także usługi nauki gry w szachy nie wiążą się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju, nie mają więc charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego.

W interpretacji wskazano też, że nauczyciel powinien legitymować się wiedzą i kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania. Ponieważ wnioskodawca nie ma wykształcenia pedagogicznego ani wykształcenia kierunkowego w dziedzinie związanej z grą w szachy, ukończył jedynie kurs instruktora szachowego, to nie spełnia też przesłanki podmiotowej do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT.

Przedsiębiorca zaskarżył tę interpretację, a Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił ją (I SA/Wr 493/23). Sąd wskazał, że analizując zakres zakwestionowanego zwolnienia podatkowego, należy mieć na uwadze, czy przedmiot nauczania wchodzi w zakres systemu kształcenia ogólnego. W interpretacji należało więc rozważyć, czy nauka gry w szachy należy do podstawowego kursu nauczania, czy też do innych zajęć dodatkowych w systemie kształcenia ogólnego w szkołach podstawowych, średnich i wyższych. Takich działań organ interpretacyjny jednak nie podjął. W ocenie sądu powtórzenie argumentacji TSUE z orzeczenia dotyczącego kursów pływania i zbudowanie na tym jednym orzeczeniu całej argumentacji prawnej w analizowanej sprawie było niezasadne, ponieważ istnieją zasadnicze różnice pomiędzy stanami faktycznymi w obu tych sprawach. Należało bowiem uwzględnić, że system kształcenia ogólnego w szkołach podstawowych przewiduje nauczanie gry w szachy w ramach edukacji wczesnoszkolnej w zakresie edukacji matematycznej. Bez tego elementu wykładnia przepisu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT jest wadliwa.

Z kolei odnosząc się do przesłanki o charakterze podmiotowym sąd zauważył, że posiadanie przez daną osobę wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie może świadczyć o tym, że jest ona wykwalifikowana do prowadzenia nauczania prywatnego w danym zakresie, jednak nie ma podstaw do przyjęcia, by brak wykształcenia kierunkowego w danej dziedzinie przesądzał o braku posiadania kwalifikacji do pełnienia roli nauczyciela. Już samo skuteczne prowadzenie przez skarżącego działalności od roku 2017, w tym w zakresie prowadzenia lekcji w przedszkolach i szkołach, świadczy o tym, że jest on zdolny do pełnienia roli nauczyciela prywatnego w zakresie nauki gry w szachy. WSA zauważył też, że system oświaty nie przewiduje odrębnego kształcenia kierunkowego w zakresie gry w szachy, co dodatkowo podważa zasadność stawianego przez organ wymogu posiadania wykształcenia kierunkowego, i uchylił zaskarżoną interpretację.

Skarbówka często odmawia prawa do zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT

Interpretacja, którą zajmował się WSA we Wrocławiu, jest jedną z wielu, gdzie organ interpretacyjny odmawiał przedsiębiorcy prawa do zwolnienia z VAT na podstawie art 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. Świadczenie usług podmiotom prowadzącym działalność edukacyjną, a nie bezpośrednio uczniom, świadczenie usług, które nie mają charakteru nauczania powszechnego czy brak wykształcenia kierunkowego przedsiębiorcy - po takie argumenty sięgał Dyrektor KIS, by uzasadnić swoje stanowisko. W ostatnich tygodniach wydane zostały między innymi takie niekorzystne dla podatników interpretacje.

Przedsiębiorca prowadzący zajęcia dydaktyczne jako podwykonawca, na podstawie umów zawieranych z uczelniami, nie świadczy usług w zakresie prywatnego nauczania. Nie spełnia więc przesłanki przedmiotowej zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 27. Nie można bowiem stwierdzić, iż świadcząc usługi działa we własnym imieniu i nauczanie to ma charakter prywatny, gdyż świadczy usługi na rzecz uczelni i stroną zawieranych umów są uczelnie, a nie bezpośrednio studenci czy słuchacze (indywidualna interpretacja 0113-KDIPT1-1.4012.856.2023.2.ŻR z 19 lutego 2024 r.).

Przedsiębiorca świadczący usługi w zakresie nauczania rysunku architektonicznego, mające na celu przygotowanie do zdania egzaminu na studia wyższe na kierunek architektura i kierunki pokrewne, nie wypełnia przesłanki przedmiotowej, której spełnienie jest warunkiem do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Usługi nauczania rysunku architektonicznego nie mają charakteru kształcenia powszechnego. Przeważającym celem tych usług jest ogólny rozwój uczestnika zajęć, a nie kształcenie powszechne lub wyższe rozumiane jako przekazywanie wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianie oraz rozwój (indywidualna interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.698.2023.2.MMA z 15 lutego 2024 r.).

Usługi prywatnego nauczania rytmiki prowadzone w żłobkach nie podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Nie można przyjąć, że są one usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym. Nauczanie to nie ma, w świetle orzeczenia TSUE, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju (indywidualna interpretacja 0113-KDIPT1-1.4012.818.2023.2.ŻR z 9 lutego 2024 r.).

Nauczycielka wychowania przedszkolnego, która świadczy usługi na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie wychowania przedszkolnego i nie wykonuje tych usług bezpośrednio, np. na podstawie umowy zawartej z opiekunami dzieci, nie ma możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy (indywidualna interpretacja 0112-KDIL1-1.4012.657.2020.2.JKU z 6 lutego 2024 r.).

Usługi w postaci zajęć programowania i robotyki dla dzieci przedszkolnych i uczniów szkół podstawowych nie są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym i podstawowym. Nie jest tym samym spełniona przesłanka o charakterze przedmiotowym zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy (indywidualna interpretacja 0111-KDIB3-2.4012.595.2023.3.MGO z 5 stycznia 2024 r.).

Usługi prowadzenia zajęć z zakresu arytmetyki mentalnej, układania kostki Rubika oraz dynamicznego czytania i zapamiętywania dla dzieci w wieku przedszkolnym oraz szkolnym nie są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Nauczanie to nie ma w świetle orzeczenia TSUE, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju. Tym samym nie zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy (interpretacja indywidualna 0114-KDIP4-2.4012.598.2023.3.MŻA z 5 stycznia 2024 r.).

Usługi w zakresie udzielania korepetycji z matematyki świadczone przez przedsiębiorcę, który nie posiada wykształcenia kierunkowego w zakresie matematyki, nie korzystają ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, nawet jeśli przedsiębiorca ukończył inne studia, a program jego studiów obejmował zajęcia z matematyki (indywidualna interpretacja 0114-KDIP4-2.4012.556.2023.2.MŻA z 15 grudnia 2023 r.).