Jak księgować zaliczkę i zadatek

Zaliczka i zadatek są pojęciami zbliżonymi, jednak w szczegółach różnią się istotnie. Ich wspólną cechą jest to, że wpłacający zaliczkę bądź zadatek potwierdza tym samym zainteresowanie nabyciem danego towaru lub usługi czy też zawarciem określonej umowy w przyszłości. Najczęściej też zaliczka i zadatek podlegają później zaliczeniu na poczet końcowej ceny. Główną różnicę widać natomiast przez pryzmat tego, czy i na jakich warunkach, żądać można zwrotu tych świadczeń w sytuacji, gdy ostatecznie nie dochodzi do zawarcia lub też realizacji danej umowy. Poniżej przedstawiamy, jak prawidłowo ujmować zaliczkę i zadatek w rejestrze VAT oraz w KPiR.

Zaliczka i zadatek w VAT

Ustawa o VAT szczegółowo reguluje obowiązek wystawienia faktury dokumentującej otrzymanie całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży przez podatnika VAT czynnego (faktura zaliczkowa). Wyjątkiem od tej zasady jest świadczenie usług ciągłych (takich jak np. dostarczanie energii, usług telekomunikacyjnych, najem, leasing, stałe usługi prawne), gdzie wyjściowo moment powstania obowiązku podatkowego przeniesiony jest na chwilę wystawienia faktury. Z kolei podatnik zwolniony z VAT zobowiązany jest udokumentować sprzedaż fakturą bez VAT dopiero po wykonaniu usługi lub dostawie towaru, a więc nie ma obowiązku wcześniejszego wykazywania otrzymanej zawczasu części zapłaty.

Taka zaliczkowa faktura wystawiona przez podatnika VAT czynnego aktualizuje powszechnie znane prawa i obowiązki przy rozliczaniu tego podatku. Występuje zatem przede wszystkim możliwość uwzględnienia jej przy odliczaniu podatku VAT, ale jednocześnie - konieczność wykazania jej w rejestrze VAT. Co więcej, zwrot otrzymanej zapłaty lub jej części powoduje obowiązek wystawienia faktury korygującej i ujęcia tego faktu w dalszych rozliczeniach z podatku VAT. Co istotne, w sytuacji, gdy dochodzi do zerwania umowy nabywca jest zobowiązany do korekty odliczonego VAT z faktury zaliczkowej, nawet gdy nie otrzymał faktury korygującej ani zwrotu zaliczki. Gdy natomiast dochodzi do zatrzymania zadatku, to przekształca się on w swoiste odszkodowanie niepodlegające opodatkowaniu VAT, co również wymusi stosowną korektę w zakresie podatku należnego i naliczonego. Z kolei w świetle wyroku WSA w Krakowie z dnia 30 października 2019 r., sygn. akt: I SA/Kr 856/19 zapłata dwukrotności zadatku może być opodatkowana VAT, jeśli strony umówiły się, iż stanowić ona będzie wynagrodzenie za nieskorzystanie z uprawnienia do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej (za zgodę na brak zawarcia umowy przyrzeczonej).

Zaliczka i zadatek w PIT i CIT

Zupełnie natomiast odmiennie na gruncie podatków dochodowych (PIT i CIT) częściowe wpłaty na poczet przyszłej ostatecznej ceny nie stanowią ani przychodów, ani kosztów, bowiem zasadniczo nie mają charakteru definitywnego. Ich ujęcie w KPiR oraz rozliczenie z podatku dochodowego winno nastąpić dopiero wraz z zakończeniem sprzedaży, ewentualnie na podstawie faktury końcowej bądź w związku z uregulowaniem należności w pełnej wysokości. Może jednak przykładowo dojść - w przypadku ziszczenia się określonych warunków - do odstąpienia od umowy i zachowania otrzymanego zadatku. Umowa nie zostanie wykonana i nie dojdzie do planowanej sprzedaży. Wówczas zatrzymany zadatek staje się świadczeniem definitywnym i powinien podlegać uwzględnieniu w KPiR jako przychód. Jednakże - zgodnie z wyraźnym wyłączeniem zawartym w ustawach o PIT i CIT - strat (kosztów) powstałych w wyniku utraty dokonanych zaliczek albo zadatków w związku z niewykonaniem umowy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. W sytuacji, gdy z umowy wycofuje się ten kontrahent, który zadatek otrzymał, to wówczas ma on obowiązek - na żądanie drugiej strony - zapłacić jej dwukrotność zadatku. Wtedy jednokrotność zadatku bilansuje się z zadatkiem pierwotnie otrzymanym, który nie był rozpoznany jako przychód, bowiem początkowo zakładano, że będzie podlegał zaliczeniu na poczet końcowej ceny. Jednakże druga równowartość zadatku staję się kwotą “na minus” w majątku kontrahenta, który umowy nie wykonał. Tym niemniej wydatek ten również nie będzie mógł być uwzględniony jako koszt podatkowy wobec niespełniania jego podstawowej definicji, czyli kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Po stronie osoby otrzymującej podwójny zadatek połowa tej kwoty nie będzie stanowić przychodu jako zwrócony wydatek niezaliczony do kosztów, ale nadwyżka będzie już stanowić przychód podlegający opodatkowaniu.

Zaliczka stanowiąca 100% ceny

Wątpliwości wzbudza zagadnienie księgowania zaliczki na poziomie 100% ceny zakupu. Stanowisko organów podatkowych nie jest jednolite w kwestii tego, czy taka “zaliczka” powinna być traktowana jak definitywna zapłata określona z góry za wykonanie danej umowy, czy też nadal jako klasyczna zaliczka. Wydaje się, iż odpowiedź na to pytanie zależy od okoliczności danego przypadku, a w szczególności od treści umowy, przykładowo bowiem:

• w sprawie sklepu internetowego handlującego gotowymi towarami Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) w piśmie z dnia 6 czerwca 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.135.2022.1.AND uznał, że: “Kwoty wpłacanej przez klientów ("100% zaliczki" - jak nazywa to Wnioskodawca) nie można nazwać zaliczką. W momencie wpłaty Wnioskodawca uzyskuje przysporzenie, które nie ma charakteru zaliczki (przedpłaty) na poczet wykonanych w przyszłości usług lub sprzedaży towarów. Jest to dla niego przysporzenie ostateczne, z góry określone, za wykonanie konkretnej usługi, czy zakup konkretnego towaru.”,

podczas gdy:

• w sprawie dystrybutora mebli tapicerowanych, który pośredniczy jedynie w zamówieniu danego mebla od producenta, gdzie termin wykonania i dostawy mebla nie są z góry wiadome, podobnie jak dostępność wymaganych przez klienta materiałów i komponentów, a w związku z tym klient - do czasu wyjaśnienia wszystkich wątpliwości - może od umowy odstąpić DKIS w piśmie z dnia 20 września 2024 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.557.2024.2.KD uznał, że “dana płatność pomimo, że wynosi 100% wartości zamówienia, stanowi zaliczkę na poczet zakupu, gdyż otrzymana zapłata nie ma charakteru definitywnego, ponieważ klient może nie zaakceptować długości zaproponowanego mu terminu realizacji, który znany jest dopiero po wdrożeniu procesu realizacji zamówienia, zrezygnować z transakcji i otrzymać zwrot całej kwoty”.

Podstawa prawna:
- ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych,
- ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
- ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.